Reverse charge: cos'è e come funziona

Guida con fac-simile di fattura al reverse charge, meccanismo di inversione contabile, ideato per sopperire alla mancata realizzazione di una stanza di compensazione comunitaria
percentuale iva con ragazzo disperato al posto del 2
di Valeria Zeppilli

Cos'è il reverse charge

Il reverse charge è un sistema di applicazione dell'IVA che permette un'inversione contabile di tale imposta, il cui assolvimento non grava quindi, come di consueto, in capo al fornitore di beni o al prestatore di servizi ma al destinatario degli stessi, che sia soggetto passivo nel territorio dello Stato. In forza dell'inversione contabile, pertanto, il fornitore o il prestatore non devono addebitare l'IVA in fattura.
Il compito di integrare l'importo della fattura con l'imposta sul valore aggiunto non viene però meno ma ricade in capo al cessionario/acquirente.

Con il reverse charge si riesce ad evitare che, nei rapporti intracomunitari, la detrazione di Iva applicata da fornitori esteri sia in conseguenza incassata da Stati esteri e di sopperire, quindi, alla mancata realizzazione di una stanza di compensazione comunitaria.

Come in parte accennato sopra, il reverse charge in Italia è disciplinato dai commi 5, 6 e 7 dell'articolo 17, del d.p.r. n. 633/1972.

Funzionamento del reverse charge

Operativamente, in caso di applicazione del reverse charge, il fornitore di beni o il prestatore di servizi è tenuto a emettere una fattura nella quale non aggiunge all'imponibile l'IVA, come di consueto, e indica espressamente che tale mancato addebito è conseguenza di quanto previsto dal quinto comma dell'articolo 17 del d.p.r. n. 633/1972, ovverosia dalla norma che disciplina il reverse charge.
A questo punto, il cessionario/acquirente che riceve la fattura è gravato da un duplice onere:
  • deve integrarla applicando l'aliquota IVA prevista,
  • deve annotarla in entrambi i registri IVA, ovverosia sia nel registro vendite che nel registro acquisti, entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro quindici giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese.

Campo di applicazione

Il reverse charge interessa, in particolare, alcuni specifici settori, ovverosia quelli dell'edilizia, dell'oro, dei rottami, dei prodotti elettronici, dei consorzi e del gas ed energia.
Infatti, in virtù di quanto disposto dall'articolo 17 del d.p.r. n. 633/1972, l'inversione contabile si applica:
  • alle cessioni imponibili di oro da investimento e alle cessioni di materiale d'oro e di prodotti semilavorati di purezza pari o superiori a 325 millesimi,
  • alle prestazioni di servizi, compresa la manodopera, rese nel settore edile da soggetti subappaltatori nei confronti delle imprese che svolgono l'attività di costruzione o ristrutturazione di immobili o nei confronti dell'appaltatore principale o di un altro subappaltatore,
  • alle vendite di fabbricati o di loro porzioni di cui all'articolo 10, comma 1, numeri 8-bis) e 8-ter), del d.p.r. n. 633/1972, per le quali il cedente abbia manifestato espressamente nel relativo atto l'opzione per l'imposizione;
  • ai servizi di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento nel settore edile,
  • alle prestazioni di servizi rese dalle imprese consorziate nei confronti del consorzio di appartenenza aggiudicatario di una commessa nei confronti di un ente pubblico al quale il predetto consorzio è tenuto ad emettere fattura,
  • alle cessioni di apparecchiature terminali per il servizio pubblico radiomobile terrestre di comunicazioni soggette alla tassa sulle concessioni governative, dei loro componenti e dei loro accessori,
  • alle cessioni di console da gioco, tablet, PC, laptop, dispositivi a circuito integrato effettuate prima della loro installazione in prodotti destinati al consumatore finale,
  • ai trasferimenti di quote di emissioni di gas a effetto serra o di altre unità che possono essere utilizzate dai gestori per conformarsi alla direttiva 2003/87/CE e dei certificati relativi al gas e all'energia elettrica,
  • alle cessioni di gas e di energia elettrica a un soggetto passivo rivenditore.

Reverse charge e regimi speciali IVA

Occorre tuttavia precisare che, come chiarito dall'Agenzia delle entrate con la circolare numero 14/E del 27 marzo 2015, il meccanismo del reverse charge non si applica alle prestazioni di servizi che sono rese nei confronti di soggetti che beneficiano di particolari regimi fiscali che li esonerano dagli adempimenti di cui al d.p.r. n. 633/1972, come la tenuta del registro dei corrispettivi, l'annotazione delle fatture, la tenuta del registro degli acquisti, eccetera.

Viceversa, infatti, si porrebbero nel nulla le finalità di semplificazione e agevolazione perseguite dalle norme speciali.

Rischi del reverse charge

Nonostante il meccanismo dell'inversione contabile rappresenti uno strumento utile per risolvere i numerosi problemi che possono derivare dai rapporti intracomunitari, esso non è del tutto esente da rischi.

In realtà, uno solo è il vero rischio che può conseguire al reverse charge: quello che alcuni acquirenti lo utilizzino per esonerarsi dal pagamento dell'IVA, qualificandosi come soggetti passivi quando in realtà non lo sono.

Dato che in generale il meccanismo prevede l'emissione di un'autofattura da parte del cliente, il fornitore di beni o il prestatore di servizi non possono fare nulla per evitare un tale vizio, non essendo agevolmente in grado di controllare l'esatta natura del soggetto con il quale si trovano a interagire.

Giurisprudenza sul reverse charge

Il reverse charge è stato oggetto di diverse interessanti pronunce giurisprudenziali, rese sia dalla Corte di giustizia dell'Unione Europea che dalla Corte di cassazione italiana.

Le sentenze della CGUE

"La sesta direttiva 77/388, come modificata dalla direttiva 2006/18, deve essere interpretata nel senso che, conformemente al principio di neutralità dell'imposta sul valore aggiunto, essa osta ad una normativa nazionale in forza della quale uno Stato membro richiede il pagamento dell'imposta sul valore aggiunto all'importazione sebbene la medesima sia già stata regolarizzata nell'ambito del meccanismo dell'inversione contabile, mediante un'autofatturazione e una registrazione nel registro degli acquisti e delle vendite del soggetto passivo" (CGUE, sez. VI, 17/07/2014, n. 272).
"Gli artt. 17, 18, nn. 2 e 3, nonché 21, n. 1, lett. b), della sestadirettiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, come modificata dalladirettiva del Consiglio 30 marzo 2000, 2000/17/CE, non ostano ad una normativa nazionale che preveda un termine di decadenza per l'esercizio del diritto a detrazione, quale quello di cui trattasi nelle cause principali, purché siano osservati i principi di equivalenza e di effettività. Il principio di effettività non è violato per il semplice fatto che l'amministrazione fiscale disponga, per procedere all'accertamento dell'imposta sul valore aggiunto non assolta, di un termine che eccede quello concesso ai soggetti passivi per l'esercizio del loro diritto a detrazione.
Tuttavia, gli artt. 18, n. 1, lett. d), e 22 della sestadirettiva 77/388, come modificata dalladirettiva 2000/17, ostano ad una prassi di rettifica delle dichiarazioni e di accertamento dell'imposta sul valore aggiunto la quale sanzioni un'inosservanza, come quella commessa nelle cause principali, per un verso, degli obblighi derivanti dalle formalità introdotte dalla normativa nazionale in applicazione di tale art. 18, n. 1, lett. d), e, per altro verso, degli obblighi contabili nonché di dichiarazione risultanti, rispettivamente, dal detto art. 22, nn. 2 e 4, con un diniego del diritto a detrazione in caso d'applicazione del regime dell'inversione contabile" (CGUE, sez. III, 08/05/2008, n. 95).

Le sentenze della Corte di cassazione

"l principio fondamentale della neutralità dell'IVA esige che la detrazione dell'IVA pagata a monte venga riconosciuta se sono soddisfatti i requisiti sostanziali, quand'anche taluni requisiti formali siano stati disattesi dal soggetto passivo, e che i requisiti sostanziali del diritto a detrazione sono quelli che stabiliscono il fondamento stesso e l'estensione di tale diritto, come quelli previsti nel capo 1 del titolo X della direttiva IVA, intitolato "Origine e portata del diritto a detrazione", mentre i requisiti formali del suddetto diritto disciplinano le modalità e il controllo dell'esercizio del diritto medesimo nonché il corretto funzionamento del sistema dell'IVA, come nel caso degli obblighi di contabilità, di fatturazione e di dichiarazione. Tali principi trovano necessariamente applicazione anche in caso di autofatturazione, giacchè le relative registrazioni, anche nel caso di "reverse charge", assolvono una funzione sostanziale, in quanto, compensandosi a vicenda, con l'assunzione del debito avente ad oggetto l'IVA a monte e la successiva detrazione dell'IVA a valle, comportano che non permanga alcun debito nei confronti dell'Amministrazione, e consentono i controlli e gli accertamenti fiscali sulle cessione successive" (Cassazione civile, sez. trib., 19/05/2017, n. 12649).
"L'iva all'importazione non è.. un tributo a sé stante; è, semplicemente, rispetto all'iva intracomunitaria, segnata da specificità procedimentali e sanzionatorie, correlate al meccanismo dell'importazione:
- sul piano procedimentale, l'iva alle importazioni va versata per effetto ed in occasione di ciascuna importazione (D.P.R. n. 633 del 1972, art. 70: "l'imposta relativa alle importazioni è accertata, liquidata e riscossa per ciascuna operazione"), al momento dell'accettazione della dichiarazione in dogana ed il relativo obbligo incombe sul dichiarante, anche soggetto privato, oltre che, in caso di rappresentanza indiretta, sulla persona per conto della quale è presentata la dichiarazione in dogana (regolamento 12 ottobre 1992, n. 2913, art. 201); l'iva "intracomunitaria" relativa alle merci introdotte nel deposito va assolta al momento dell'estrazione mediante il meccanismo dell'inversione contabile ed a cura del cessionario o committente che sia soggetto passivo iva;
- su quello sanzionatorio, l'applicabilità, in caso di violazioni concernenti l'iva all'importazione, delle sanzioni contemplate dalle leggi doganali (art. 70, comma 1, secondo nucleo normativo, cit.) è giustificata dalla diversità degli elementi costitutivi dell'infrazione (l'iva è riscossa all'atto dell'ingresso fisico del bene nel territorio dello Stato membro interessato, indipendentemente dallo scambio), che determina maggiore difficoltà a scoprirla (Corte giust. in causa C299/86, punto 22)" (Cassazione civile, sez. trib., 28/09/2016, n. 19098).

Fac-simile di fattura con reverse charge

Prestatore di beni / fornitore di servizi
(inserire dati)

Spett.le
......
(inserire i dati del committente/cessionario, senza dimenticare di indicare la partita IVA

Fattura n. ____ del ________

Prestazione eseguita: ________________ Imponibile Euro _______
Totale fattura da corrispondere Euro ____________

"Operazione soggetta al reverse charge ex art. 17, comma 6, lettera a-ter, DPR 633/72 - applicazione dell'IVA a carico del destinatario della fattura - Operazione esente da imposta di bollo e senza addebito dell'IVA ex art. 17 DPR 633/72"

Valeria Zeppilli
Consulenza Legale
Laureata a pieni voti in giurisprudenza presso la Luiss 'Guido Carli' di Roma con una tesi in Diritto comunitario del lavoro. Attualmente svolge la professione di Avvocato ed è dottoranda di ricerca in Scienze giuridiche – Diritto del lavoro presso l'Università 'G. D'Annunzio' di Chieti – Pescara
(12/12/2017 - Valeria Zeppilli) Foto: 123rf.com
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