Invalidità accertamento IMU e contraddittorio endoprocedimentale

Il caso e la questione giuridica

Con la sentenza n. 196/2026, la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Taranto affronta un tema di crescente rilievo sistematico: la portata dell'obbligo di valutazione delle osservazioni del contribuente formulate a seguito della comunicazione dello schema d'atto, ai sensi dell'art. 6-bis della legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente).

La controversia riguardava una serie di avvisi di accertamento IMU relativi ad aree edificabili per le annualità 2019-2023. Gli atti impositivi erano stati preceduti, correttamente, dall'invio dello schema d'atto, trattandosi di tributo non di pronta liquidazione e fondato su valutazioni estimative. Il contribuente aveva tempestivamente formulato osservazioni. L'ente impositore, tuttavia, nel successivo avviso di accertamento, si era limitato a riportare la formula generica "controdeduzioni del contribuente: nessuna", omettendo di esaminare e confutare le deduzioni presentate.

La questione sottoposta al Collegio era, dunque, se tale omissione integrasse un vizio di motivazione idoneo a determinare l'illegittimità dell'atto.

La funzione del contraddittorio ex art. 6-bis Statuto del contribuente

L'art. 6-bis dello Statuto non si limita a introdurre un adempimento formale, ma positivizza un modello procedimentale improntato alla leale collaborazione e al confronto anticipato tra amministrazione e contribuente.

Il comma 4 dispone che l'avviso di accertamento "tiene conto delle osservazioni del contribuente ed è motivato con riferimento a quelle che l'Amministrazione ritiene di non accogliere". L'espressione adoperata è significativa: non si richiede una generica presa d'atto, bensì una valutazione effettiva e una motivazione specificamente riferita alle osservazioni disattese.

Il contraddittorio endoprocedimentale assume, pertanto, una duplice valenza sistemica: deflattiva, nella misura in cui può prevenire l'emanazione di atti infondati o condurre a una rimodulazione della pretesa; garantista, poiché consente al contribuente di partecipare in modo effettivo al processo di formazione della decisione amministrativa.

Svuotare tale fase di contenuto sostanziale significherebbe degradarla a mero passaggio rituale, in contrasto con i principi di buon andamento e imparzialità dell'azione amministrativa ex art. 97 Cost.

L'omessa valutazione come vizio di motivazione

La Corte tarantina afferma con chiarezza che l'omissione totale dell'esame delle osservazioni integra un vizio radicale dell'atto.

Non si tratta, infatti, di una motivazione insufficiente o sintetica, ma dell'assenza di qualsiasi confronto con le deduzioni difensive. L'indicazione "nessuna" a fronte di osservazioni effettivamente presentate non costituisce motivazione, bensì una negazione fattuale del contraddittorio.

Il Collegio richiama espressamente i principi generali in materia di motivazione degli atti amministrativi, riconducendo il vizio all'alveo della violazione di legge e dell'eccesso di potere per difetto di istruttoria. L'atto risulta, pertanto, illegittimo e deve essere annullato senza necessità di esaminare le ulteriori censure, trattandosi di vizio preliminare e assorbente.

La decisione valorizza il nesso strutturale tra contraddittorio e motivazione: il primo non è un momento autonomo e separato, ma incide geneticamente sulla seconda. Se le osservazioni non vengono esaminate, la motivazione risulta ontologicamente incompleta.

Le implicazioni in materia di IMU su aree edificabili

La pronuncia assume particolare rilievo nel settore dell'IMU sulle aree edificabili, dove la determinazione del valore imponibile è frequentemente oggetto di contestazione.

In tali ipotesi, l'accertamento non si fonda su meri dati oggettivi, ma su valutazioni tecnico-estimative suscettibili di apprezzamento discrezionale. Il contraddittorio preventivo diviene, dunque, uno strumento essenziale per verificare la correttezza dei criteri adottati, la congruità dei valori di riferimento e l'eventuale esistenza di precedenti accordi o valutazioni difformi.

L'omessa risposta alle osservazioni, specie in ambiti valutativi, non rappresenta una semplice irregolarità procedimentale, ma incide direttamente sulla legittimità sostanziale dell'imposizione. In materia di aree edificabili, infatti, il valore venale costituisce l'elemento centrale della pretesa tributaria e la sua determinazione presuppone un'istruttoria adeguata e un confronto reale con gli elementi forniti dal contribuente.

Ne deriva che il contraddittorio ex art. 6-bis non può essere degradato a passaggio meramente formale, poiché proprio in questo ambito esso rappresenta il momento in cui si verifica la tenuta logica e tecnica dell'accertamento prima della sua cristallizzazione nell'atto definitivo.

Il principio affermato

Dalla sentenza può trarsi il seguente principio: "in materia di tributi non di pronta liquidazione, l'omessa valutazione e motivata confutazione delle osservazioni presentate dal contribuente a seguito della comunicazione dello schema d'atto, ai sensi dell'art. 6-bis L. 212/2000, determina l'illegittimità dell'avviso di accertamento per difetto di motivazione e violazione di legge".

Si tratta di un approdo coerente con l'evoluzione del diritto tributario verso modelli procedimentali partecipati e con la centralità del principio di collaborazione.

Il Collegio valorizza, in particolare, la dimensione sostanziale dell'obbligo motivazionale: non è sufficiente che l'amministrazione menzioni l'esistenza delle osservazioni, ma è necessario che dia conto delle ragioni per cui le ritiene infondate o irrilevanti. In mancanza di tale esplicitazione, l'atto impositivo risulta privo di uno dei suoi presupposti strutturali.

Il principio affermato si colloca, dunque, in una prospettiva di rafforzamento delle garanzie procedimentali, riaffermando che il contraddittorio non è un adempimento eventuale, bensì una componente genetica della legittimità dell'accertamento.

Considerazioni conclusive

La decisione della Corte di Giustizia Tributaria di Taranto si inserisce nel solco di un orientamento volto a rafforzare la dimensione sostanziale del contraddittorio.

Il messaggio è chiaro: l'amministrazione non può limitarsi a formalizzare il confronto, ma deve dar conto delle ragioni per cui ritiene di non accogliere le deduzioni del contribuente. In difetto, l'atto impositivo risulta viziato ab origine.

In un sistema tributario che ambisce a fondarsi sulla cooperazione e non sulla contrapposizione, il rispetto effettivo del contraddittorio non costituisce un aggravio procedurale, bensì una condizione di legittimità dell'esercizio del potere impositivo.

La pronuncia, pur provenendo da un giudice di merito, assume rilievo sistematico poiché ribadisce un principio di metodo prima ancora che di diritto: la decisione amministrativa deve essere il risultato di un procedimento effettivamente partecipato. In tale prospettiva, la motivazione dell'avviso non rappresenta un segmento finale e autonomo, ma la sintesi dell'intero iter istruttorio, del quale le osservazioni del contribuente costituiscono parte integrante.

Avv. Lucio Scotti

Foro di Taranto

Studio Legale Scotti

Email: lucioscotti@gmail.com