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La confisca per equivalente nei reati tributari

Confisca per equivalente e responsabilità amministrativa degli enti per i reati tributari
giudice sentenza cassazione plastilina

La confisca per equivalente nei reati tributari

di Giovanni Tringali

 1.      Premessa

Societas delinquere non potest. Secondo questo principio una persona giuridica non può commettere reati. Se non si può riconoscere una responsabilità penale in capo alle persone giuridiche non ci può essere a loro carico una sanzione penale e siccome la confisca per equivalente ha natura essenzialmente di sanzione, la persona giuridica non può subire la confisca per equivalente. Abbiamo risolto il dilemma: troppo bello per essere vero, come al solito le cose sono un po' più complicate.

 2.      Le norme in gioco

La confiscabilità di beni per equivalente in caso di reati tributari trae origine dal rinvio operato dall'art. 1, comma 143, della legge 24 dicembre 2007, n. 244: «143. Nei casi di cui agli articoli 2, 3, 4, 5, 8, 10-bis, 10-ter, 10-quater e 11 del decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, si osservano, in quanto applicabili, le disposizioni di cui all'articolo 322-ter del codice penale».

a. Art. 322-ter del Codice Penale

«Nel caso di condanna, o di applicazione della pena su richiesta delle parti a norma dell'articolo 444 del codice di procedura penale, per uno dei delitti previsti dagli articoli da 314 a 320, anche se commessi dai soggetti indicati nell'articolo 322bis, primo comma, è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca di beni, di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto.

Nel caso di condanna, o di applicazione della pena a norma dell'articolo 444 del codice di procedura penale, per il delitto previsto dall'articolo 321, anche se commesso ai sensi dell'articolo 322bis, secondo comma, è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto salvo che appartengano a persona estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca di beni, di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a quello di detto profitto e, comunque, non inferiore a quello del denaro o delle altre utilità date o promesse al pubblico ufficiale o all'incaricato di pubblico servizio o agli altri soggetti indicati nell'articolo 322bis, secondo comma.

Nei casi di cui ai commi primo e secondo, il giudice, con la sentenza di condanna, determina le somme di denaro o individua i beni assoggettati a confisca in quanto costituenti il profitto o il prezzo del reato ovvero in quanto di valore corrispondente al profitto o al prezzo del reato».

Precisazioni

L'art. 322-ter è stato aggiunto dall'art. 3 della legge 29.09.2000, n. 300. Nel comma primo, prezzo e profitto del reato vengono equiparati ed indicano quindi qualsiasi utilità economicamente valutabile direttamente derivante dalla commissione del reato, ossia il frutto del reato. L'indicazione "o profitto" è stata aggiunta dall'art. 1 della legge 6 novembre 2012, n. 190.

b. D.lgs. 8 giugno 2001, n. 231 - Disciplina della responsabilità amministrativa delle persone giuridiche, delle società e delle associazioni anche prive di personalità giuridica, a norma dell'articolo 11 della legge 29 settembre 2000, n. 300.

 Precisazioni

Il d.lgs. 231/2001 prevede che l'ente è responsabile per i reati commessi nel suo interesse o a suo vantaggio da persone che rivestono funzioni di rappresentanza, di amministrazione o di direzione dell'ente o di una sua unità organizzativa dotata di autonomia finanziaria e funzionale nonché da persone che esercitano, anche di fatto, la gestione e il controllo dello stesso ovvero da persone sottoposte alla direzione o alla vigilanza di uno dei soggetti di cui alla prima parte del periodo. L'ente non risponde se le persone indicate sopra hanno agito nell'interesse esclusivo proprio o di terzi.

Al Capo I “Responsabilità amministrativa dell'ente” - Sezione II - Sanzioni in generale si stabilisce che le sanzioni per gli illeciti amministrativi dipendenti da reato sono:

a) la sanzione pecuniaria;

b) le sanzioni interdittive;

c) la confisca;

d) la pubblicazione della sentenza.

Le sanzioni interdittive sono:

a) l'interdizione dall'esercizio dell'attività;

b) la sospensione o la revoca delle autorizzazioni, licenze o concessioni funzionali alla commissione dell'illecito;

c) il divieto di contrattare con la pubblica amministrazione, salvo che per ottenere le prestazioni di un pubblico servizio;

d) l'esclusione da agevolazioni, finanziamenti, contributi o sussidi e l'eventuale revoca di quelli già concessi;

e) il divieto di pubblicizzare beni o servizi.

 

Nella Sezione III del Capo I vengono elencati tassativamente i reati dai quali discende la responsabilità amministrativa dell'ente: tra questi non ci sono i reati tributari di cui al d.lgs. 74/2000 e di conseguenza, la confisca per equivalente prevista dall'art. 19[1] non può avere luogo.

 3.      Natura della confisca per equivalente

La confisca per equivalente riveste carattere essenzialmente sanzionatorio, essendo volta all'apprensione non tanto dei beni oggetto di profitto da parte del reo, quanto di un valore a questo equivalente. Una tale natura oltre ad essere stata esplicitamente affermata dalla giurisprudenza internazionale e da quella delle Sezioni Unite della Cassazione gode del conforto di autorevole dottrina, concorde nel rinvenire all'interno della misura un carattere eminentemente afflittivo. La ratio che ha determinato il legislatore a fare uso di una tale misura sarebbe, in particolare, quella di ristabilire l'equilibrio economico interno al patrimonio del reo.

Perché la confisca di valore consegua l'effetto afflittivo che le è proprio, deve necessariamente riguardare beni compresi nel patrimonio del reo.

La confisca per equivalente è legata al “valore” e non all'illecito: a differenza delle altre ipotesi di ablazione tradizionalmente conosciute nell'ambito del diritto penale, infatti, il bene materialmente oggetto di apprensione non è affatto considerato “pericoloso”, ma è considerato unicamente per il proprio valore economico, equivalente, appunto, al vantaggio conseguito dal reo.

Da tale considerazione, discende l'irrilevanza della legittima provenienza del bene e, ancor di più, la completa indifferenza per qualsivoglia nesso di pertinenzialità che leghi il bene oggetto di apprensione con la commissione del reato.

Il presupposto e la stessa ragion d'essere della confisca per equivalente risiede nel fatto che il prezzo o il profitto del reato non sia rinvenuto e tale circostanza autorizza lo spostamento della misura dal bene costituente prezzo o profitto del reato ad altro di valore equivalente ricadente sempre nella libera disponibilità dell'indagato o della persona giuridica.

In ragione del suo carattere di vera e propria pena può riguardare solamente i beni appartenenti all'inquisito, e non anche quanto sia di spettanza di terzi.

4.      Successione di leggi penali nel tempo

 

A ben vedere noi ci troviamo di fronte a due norme che stabiliscono cose opposte:

a. Il d.lgs. 231/2001 che non prevede la confisca per equivalente per i reati tributari;

b. La legge 244/2007 comma 143, che invece prevede, tramite il rinvio operato all'art. 322-ter del c.p., la confisca per equivalente per i reati tributari.

 

Sembra trattarsi di un caso di abrogazione per incompatibilità tra le nuove disposizioni e le precedenti.

Le “disposizioni sulla legge in generale” all'art. 15 stabiliscono che: «Le leggi non sono abrogate che da leggi posteriori per dichiarazione espressa del legislatore, o per incompatibilità tra le nuove disposizioni e le precedenti o perché la nuova legge regola l'intera materia già regolata dalla legge anteriore».

Se la ratio del d.lgs. 231/2001 è quella di sanzionare l'ente giuridico per i reati commessi nel suo interesse o a suo vantaggio da persone che rivestono funzioni di rappresentanza, la ratio della legge 244/2007 è quella di estendere le disposizioni di cui all'articolo 322-ter del codice penale, anche a taluni reati di cui al d.lgs. 74/2000. Quest'ultima norma non fa altro, allora, che inserire nell'elenco dei reati presupposto della responsabilità amministrativa degli enti anche i reati tributari indicati per l'appunto nel comma 143.

 5. La sentenza 10561/14 delle Sezioni Unite della Cassazione

Dopo innumerevoli e contrastanti sentenze sull'argomento “confisca per equivalente” per i reati tributari, si è giunti alla sentenza 10561/14 del 05.03.2014 in cui la Suprema Corte di Cassazione ha fissato alcuni principi di diritto:

 a. «È consentito nei confronti di una persona giuridica il sequestro preventivo finalizzato alla confisca di denaro o di altri beni fungibili o di beni direttamente riconducibili al profitto di reato tributario commesso dagli organi della persona giuridica stessa, quando tale profitto (o beni direttamente riconducibili al profitto) sia nella disponibilità di tale persona giuridica».

b. «Non è consentito il sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente nei confronti di una persona giuridica qualora non sia stato reperito il profitto di reato tributario compiuto dagli organi della persona giuridica stessa, salvo che la persona giuridica sia uno schermo fittizio».

c. «Non è consentito il sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente nei confronti degli organi della persona giuridica per reati tributari da costoro commessi, quando sia possibile il sequestro finalizzato alla confisca di denaro o di altri beni fungibili o di beni direttamente riconducibili al profitto di reato tributario compiuto dagli organi della persona giuridica stessa in capo a costoro o a persona (compresa quella giuridica) non estranea al reato».

d) «La impossibilità del sequestro del profitto di reato può essere anche solo transitoria, senza che sia necessaria la preventiva ricerca generalizzata dei beni costituenti il profitto di reato».

Ma vediamoli da vicino:

 a. confisca diretta: è possibile la confisca diretta di denaro o di altri beni fungibili o di beni direttamente riconducibili al profitto di reato tributario commesso dagli organi della persona giuridica stessa, quando tale profitto (o beni direttamente riconducibili al profitto) sia nella disponibilità di tale persona giuridica.

 Tale confisca presuppone quindi:

1)      la dimostrazione che il profitto provenga dal reato tributario;

2)      che tale profitto sia nella disponibilità della persona giuridica.

Secondo tale principio sarebbe ad esempio legittimo il sequestro preventivo finalizzato alla confisca diretta del profitto del reato di omesso versamento di ritenute certificate commesso dall'amministratore, consistente nell'imposta non versata la cui somma corrispondente sia rimasta nelle casse della società.

Prendiamo atto che si tralascia, quindi, l'aspetto psicologico del reato tributario ovvero non si accenna all'interesse o al vantaggio per la persona giuridica che il reato tributario commesso da persone che rivestono funzioni di rappresentanza dovrebbe avere. Ciò fa sorgere una domanda: cosa accade se le persone che rivestono funzioni di rappresentanza hanno agito nell'interesse esclusivo proprio o di terzi? (ricordiamo che il d.lgs. 231/2001 esclude espressamente la responsabilità dell'ente in questo caso).

 b. confisca per equivalente nei confronti della persona giuridica: non è possibile qualora non sia stato reperito il profitto del reato tributario compiuto dagli organi della persona giuridica stessa, salvo che la persona giuridica sia uno schermo fittizio.

 

Mi perdoni la Suprema Corte di Cassazione ma devo dissentire: la confisca per equivalente ha come presupposto proprio l'impossibilità di reperire il profitto diretto del reato. Semmai si sarebbe dovuto affermare che non è possibile procedere alla confisca per equivalente prima di aver tentato la confisca diretta del profitto di reato, come d'altra parte prevede il primo comma dell'art 322-ter del c.p..

Con la legge 24 dicembre 2007, n. 244, comma 143 il legislatore ha introdotto una vera e propria “misura sanzionatoria” per rafforzare gli strumenti di contrasto all'evasione fiscale, che si affianca alla pena detentiva per le violazioni più gravi delle norme tributarie a causa della sostanziale inoperatività della confisca diretta ordinaria.

Infatti, le ipotesi di confisca obbligatoria e facoltativa, che presuppongono l'accertamento di un necessario rapporto di pertinenzialità tra prodotto, profitto, prezzo e reato, avevano trovato un ridotto margine di applicazione in relazione ai reati tributari specialmente nelle ipotesi in cui i vantaggi illeciti erano costituiti da un risparmio di spesa per il mancato versamento di imposte o da un arricchimento derivante da indebiti rimborsi; e ciò in quanto il profitto da reato, per evidenti difficoltà probatorie, poteva difficilmente enuclearsi dalle risorse e dai beni già presenti nel patrimonio dell'ente giuridico.

 c. confisca per equivalente nei confronti degli organi della persona giuridica: Non è possibile quando sia possibile il sequestro finalizzato alla confisca di denaro o di altri beni fungibili o di beni direttamente riconducibili al profitto di reato tributario compiuto dagli organi della persona giuridica stessa in capo a costoro o a persona (compresa quella giuridica) non estranea al reato.

Si ribadisce in sostanza che in via prioritaria occorre percorrere la strada della confisca diretta del profitto del reato tributario. Con ciò non si esclude però che in via sussidiaria è possibile la confisca per equivalente qualora non sia possibile aggredire direttamente i beni costituenti profitto del reato. Viene chiarito, inoltre, che il sequestro e la successiva confisca diretta deve colpire i colpevoli del reato, siano essi organi della persona giuridica ovvero altre persone non estranee al reato(tra cui la stessa persona giuridica).

 d. tempo del sequestro/confisca: il sequestro e la confisca del profitto del reato presuppongono la ricerca dei beni costituenti tale profitto. Come già detto, nel caso di reati tributari il profitto può consistere in un risparmio di spesa per il mancato versamento di imposte o in un arricchimento derivante da indebiti rimborsi. Con tale ultimo principio si chiarisce che l'impossibilità del sequestro può essere anche solo transitoria, ossia si prende coscienza che difficilmente si riesce a far coincidere il momento in cui effettuare il sequestro ed il momento in cui si realizza il profitto. Con ciò si giustifica ancor di più il ricorso alla confisca per equivalente di un tot di ricchezza che corrisponda al profitto del reato.

 

Approfondimenti

Profitto

E' costituito da qualsivoglia vantaggio patrimoniale direttamente conseguito alla consumazione del reato e può dunque consistere anche in un risparmio di spesa come quello derivante dal mancato pagamento del tributo, interessi, sanzioni dovuti a seguito dell'accertamento del debito tributario.

 

Disponibilità

La definizione di disponibilità dell'indagato, al pari della nozione civilistica del possesso, è riferibile a tutte quelle situazioni nelle quali i beni ricadano nella sfera degli interessi economici del reo, ancorché il potere dispositivo su di essi venga esercitato per il tramite di terzi.

È necessario, però, che venga dimostrata dal pubblico ministero la disponibilità del bene da parte dell'indagato e che quindi vi sia discrasia rispetto alla intestazione formale.

Beni in comproprietà

Il sequestro preventivo può riguardare nella loro interezza anche i beni in comproprietà con un terzo estraneo al reato, qualora essi siano indivisibili o sussistano inderogabili esigenze per impedirne la dispersione o il deprezzamento, essendo altrimenti assoggettabile alla misura cautelare soltanto la quota appartenente all'indagato.

 

Individuazione dei beni

Il provvedimento cautelare di sequestro non deve necessariamente indicare, già all'atto della sua emissione, i singoli cespiti sui quali deve ricadere, né deve esserne fissato il relativo valore, posto che il provvedimento cautelare ha natura provvisoria giustificata dall'esigenza di assicurare, col vincolo posto sul bene, la futura esecuzione della confisca.

Non sussistendo alcun vincolo di pertinenzialità tra il bene e l'illecito, trattandosi di sequestro di valore, non è sempre possibile prevedere quali dei beni preventivamente individuati dal pubblico ministero al momento della richiesta della misura saranno poi effettivamente presenti nel patrimonio dell'indagato durante l'esecuzione.

Restituzione del profitto

La Corte di cassazione si è pronunciata precisando che la restituzione all'Erario del profitto derivante da reato elimina in radice lo stesso oggetto sul quale dovrebbe incidere la confisca, posto che al contrario si avrebbe un'inammissibile duplicazione sanzionatoria in contrasto con il principio secondo il quale l'espropriazione definitiva di un bene non può essere mai essere superiore al profitto derivato dal reato.

Apparato fittizio

Secondo la giurisprudenza maggioritaria, la confisca di valore può attingere i beni della persona giuridica solo nell'ipotesi in cui la struttura aziendale costituisca un apparato fittizio utilizzato dal reo per commettere gli illeciti, perché in tal caso il reato non risulterebbe commesso nell'interesse o a vantaggio di una persona giuridica, ma a beneficio diretto del reo attraverso lo schermo dell'ente.

A mio parere la confisca per equivalente è legittima anche fuori di questi casi.

C'è da chiedersi piuttosto cosa accade se la persona giuridica è reale ma ad un certo punto diventa inattiva e i soggetti che ne curano la rappresentanza o l'amministrazione di fatto (magari semplici teste di legno) commettono reati tributari come ad esempio l'omesso versamento di ritenute certificate o l'omesso versamento dell'iva. In questo caso potrebbe essere ritenuta legittima la confisca per equivalente di somme di denaro dovute all'Erario in quanto i soggetti solo formalmente hanno agito in nome e per conto della società ma in realtà hanno operato per realizzare una locupletazione del proprio patrimonio: amministratori che si pongono in netto contrasto con gli interessi della società che, quindi, è una semplice vittima.

 Conclusioni

 

 

Il nocciolo della questione sembra essere legato al brocardo societas delinquere non potest.

La giurisprudenza ha affermato che la confisca di valore non può essere disposta sui beni appartenenti alla persona giuridica ove si proceda per le violazioni finanziarie commesse dal legale rappresentante della società, atteso che i delitti fiscali non figurano tra le fattispecie dei reati presupposto che possono determinare la responsabilità dei soggetti collettivi (d.lgs. 231/2001).

La Corte, nella sentenza in commento, ha, tra le alte cose, affermato che: «La confisca per equivalente nei confronti della persona giuridica non può fondarsi neppure sull'art. 322-ter cod. pen., dal momento che la citata disposizione si applica all'autore del reato e, come si è detto, la persona giuridica non può essere considerata tale».

Chiedo umilmente scusa ai Supremi Giudici della Corte di Cassazione ma non sono d'accordo con questa impostazione per due ordini di motivi:

 1)  il primo motivo prende le mosse dalla circostanza che la confisca per equivalente, prevista dall'art 19 del d.lgs. 231/2001, se ha carattere di sanzione penale riveste tale caratteristica per tutta una serie di reati tra i quali, tra l'altro, figurano anche molti reati societari previsti dal codice civile (veggasi art. 25-ter) i quali, di certo, sono affini ai reati tributari. Nessuno disconosce che per i reati commessi dagli organi dell'ente, per tutti i reati previsti dal d.lgs. 231/2001, che come noto sono tantissimi, le sanzioni previste (la sanzione pecuniaria, le sanzioni interdittive, la confisca, la pubblicazione della sentenza) siano a carico dell'ente. Sarebbe illogico sostenere che la confisca per equivalente, in quanto avente natura di sanzione penale, non possa applicarsi all'ente perché la persona giuridica non può essere considerata autore del reato (equivarrebbe difatti a sconfessare l'impianto generale del d.lgs. 213/2001);

2)  gli illeciti penali tributari possono rientrare nella categoria dei reati-fine di una organizzazione criminale transnazionale e tali illeciti sono ritenuti pacificamente in grado di causare la confisca di valore per l'ammontare del prezzo o del profitto del reato sul patrimonio della persona giuridica: la confisca per equivalente, prevista dall'art. 11 della legge 16 marzo 2006, n. 146 per i reati transnazionali, è applicabile anche al profitto dei reati di frode fiscale o di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte rientranti nel programma di un'organizzazione criminale transnazionale. E sarebbe parimenti illogico sostenere che se il reato tributario è commesso da un ente avente carattere nazionale non sia possibile applicare la confisca per equivalente mentre se si tratta di organizzazioni criminali transnazionali ciò sia possibile.

Forse, possiamo trovare da ridire sulla tecnica legislativa usata per ricomprendere i reati tributari come reati presupposto di una possibile confisca per equivalente del profitto del reato a carico dell'ente ma certamente non si può confondere l'errore di forma con la sostanza: sembra incontrovertibile che il legislatore con l'introduzione del comma 143 della legge 24 dicembre 2007, n. 244 abbia voluto colpire efficacemente il profitto del reato tributario mediante la confisca di valore, sempre che tale profitto si trovi nella disponibilità dell'ente.


Si ha la sensazione che il potere legislativo si sia liberato del brocardo societas delinquere non potest attraverso la previsione che i reati devono essere commessi nell'interesse o a vantaggio dell'ente, mentre lo stesso non abbia fatto il potere giudiziario, schiavo della correlazione autore del reato-sanzione penale. 

A Martina



[1] D.lgs. 231/2001 - Art. 19.  Confisca

 1. Nei  confronti dell'ente è sempre disposta, con la sentenza di condanna, la confisca del prezzo o del profitto del reato, salvo che per  la parte che può essere restituita al danneggiato. Sono fatti salvi i diritti acquisiti dai terzi in buona fede.

2.  Quando  non è possibile eseguire la confisca a norma del comma 1, la stessa  può avere ad oggetto somme di denaro, beni o altre utilità di valore equivalente al prezzo o al profitto del reato.


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(03/11/2014 - Giovanni Tringali)
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